注册会计师2014年《会计》精讲28

第二节　资产可收回金额的计量

一、估计资产可收回金额的基本方法

资产可收回金额的估计，应当根据其公允价值减去处置费用后的净额(假设目前销售)与资产预计未来现金流量的现值(假设继续持有)两者之间较高者确定。

二、资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计

资产的公允价值减去处置费用后的净额，通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入。处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等，但是，财务费用和所得税费用等不包括在内。

企业在估计资产的公允价值减去处置费用后的净额时，公允价值应当按照下列顺序进行：

①公平交易中资产的销售协议价格。

②该资产的市场价格。

③熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易愿意提供的交易价格。

三、资产预计未来现金流量的现值的估计

资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。因此，预计资产未来现金流量的现值，主要应当综合考虑以下因素：(1)资产的预计未来现金流量;(2)资产的使用寿命;(3)折现率。

(一)资产未来现金流量的预计

1.预计资产未来现金流量的基础

出于数据可靠性和便于操作等方面的考虑，建立在该预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖5年，企业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。

企业管理层在每次预计资产未来现金流量时，应当首先分析以前期间现金流量预计数与现金流量实际数出现差异的情况(随时调节预计和实际的差异)，以评判当期现金流量预计所依据的假设的合理性。通常情况下，企业管理层应当确保当期现金流量预计所依据的假设与前期实际结果相一致。

2.资产预计未来现金流量应当包括的内容

(1)资产持续使用过程中预计产生的现金流入。

(2)为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出。

(3)资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。

3.预计资产未来现金流量应当考虑的因素

(1)以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量。

企业资产在使用过程中有时会因为修理、改良、重组等原因而发生变化，因此，在预计资产未来现金流量时，企业应当以资产的当前状况为基础，不应当包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。

企业已经承诺重组的,在确定资产的未来现金流量的现值时,预计的未来现金流入和流出数,应当反映重组所能节约的费用和由重组所带来的其他利益,以及因重组所导致的估计未来现金流出数。

(2)预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量。

(3)对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致。

(4)内部转移价格应当予以调整。

【例题·单选题】(2010年)企业在计量资产可收回金额时，下列各项中，不属于资产预计未来现金流量的是( ) 。

A.为维持资产正常运转发生的现金流出

B.资产持续使用过程中产生的现金流入

C.未来年度为改良资产发生的现金流出

D.未来年度因实施已承诺重组减少的现金流出

『正确答案』C

『答案解析』预计未来现金流量应以资产的当前状况为基础，而不能考虑未来年度改良的现金流出。

4.预计资产未来现金流量的方法

预计资产未来现金流量，通常应当根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。

【例8-1】企业某固定资产剩余使用年限为3年，企业预计未来3年里在正常的情况下，该资产每年可为企业产生的净现金流量分别为100万元、50万元、10万元。该现金流量通常即为最有可能产生的现金流量，企业应以该现金流量的预计数为基础计算资产的现值。

但在实务中，有时影响资产未来现金流量的因素较多，情况较为复杂，带有很大的不确定性，企业应当采用期望现金流量法预计资产未来现金流量。

【例8-2】沿用【例8-1】，假定利用固定资产生产的产品受市场行情波动影响大，企业预计未来3年每年的现金流量情况如表8-1所示。

表8-1　　各年现金流量概率分布及发生情况

企业应当计算资产每年的预计未来现金流量如下：

『正确答案』