注册会计师2014年《会计》精讲15_第3页

　应当说明的是，投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的 未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。

　　③合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理

　　符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益：与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业;投出非货币性资产的损益无法可靠计量;投出非货币性资产交易不具有商业实质。

　　(新)【例4-14】甲公司、乙公司和丙公司共同出资设立丁公司，注册资本为5 000万元，甲公司持有丁公司注册资本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注册资本的31%，丁公司为甲、乙、丙公司的合营企业。甲公司以其固定资产(机器)出资，该机器的原价为1 600万元，累计折旧为400万元，公允价值为1 900万元，未计提减值;乙公司和丙公司以现金出资，各投资1 550万元。假定甲公司需要编制合并财务报表。不考虑所得税影响。甲公司的财务处理如下：

　　『正确答案』

　　甲公司在个别财务报表中，对丁公司的投资长期股权投资成本为1 900万元，投出机器的账面价值与其公允价值之间的差额为700(1 900-1 200)万元，确认损益(利得)。

　　借：长期股权投资-丁公司(成本)19 000 000

　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　19 000 000

　　借：固定资产清理　　　　　　　　12 000 000

　　累计折旧　　　　　　　　　　4 000 000

　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　16 000 000

　　借：固定资产清理　　　　　　　　7 000 000

　　贷：营业外收入　　　　　　　　　　7 000 000

　　甲公司在合并财务报表中，对于上述投资所产生的利得，仅能够确认归属于乙、丙公司的利得部分，在合并财务报表中需要抵销归属于甲公司的利得部分266(700×38%)万元，在合并财务报表中作如下抵销分录：

　　借：营业外收入　2 660 000

　　贷：长期股权投资-丁公司　2 660 000

　　【例4—15】甲企业持有乙企业40%的股权，能够对乙企业施加重大影响。20×4年12月31日该项长期股权投资的账面价值为6 000万元。乙企业20×5年由于一项主要经营业务市场条件发生变化，当年度亏损9 000万元。假定甲企业在取得该投资时， 乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间也相同。则甲企业当年度应确认的投资损失为3 600万元。确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为2 400万元。

　　『正确答案』

　　借：投资收益　　　　　　　　　　　36 000 000

　　贷：长期股权投资——损益调整　　　　　　36 000 000

　　上述如果乙企业当年度的亏损额为18 000万元，则甲企业按其持股比例确认应分担的损失为7 200万元，但长期股权投资的账面价值仅为6 000万元，如果没有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，则甲企业应确认的投资损失仅为6 000万元，超额损失在账外进行备查登记;在确认了6 000万元的投资损失，长期股权投资的账面价值减记至零以后，如果甲企业账上仍有应收乙企业的长期应收款2 400万元，该款项从目前情况看，没有明确的清偿计划(并非产生于商品购销等日常活动)，则在长期应收款的账面价值大于　　1 200万元的情况下，应以长期应收款的账面价值为限进一步确认投资损失1 200万元。

　　甲企业应进行的账务处理为：

　　借：投资收益　　　　　　　　　　　60 000 000

　　贷：长期股权投资——损益调整　　　　　　60 000 000

　　借：投资收益　　　　　　　　　　　l2 000 000

　　贷：长期应收款　　　　　　　　　　　　　12 000 000

　　5.被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动

　　①被投资单位资本公积增加时，投资方按比例：

　　借：长期股权投资——其他权益变动

　　贷：资本公积——其他资本公积

　　②被投资单位资本公积减少时，投资方按比例：

　　借：资本公积——其他资本公积

　　贷：长期股权投资——其他权益变动

　　【例4—16】A企业持有B企业30%的股份，能够对B企业施加重大影响。当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为1 800万元，除该事项外，B企业当期实现的净损益为9 600万元。假定A企业与B企业适用的会计政策、会计期间相同，投资时B企业有关资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同，双方当期及以前期间未发生任何内部交易。

　　『正确答案』

　　A企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时，应进行的账务处理为：

　　借：长期股权投资——损益调整　(9 600万元×30%)28 800 000

　　——其他权益变动(1 800万元×30%)5 400 000

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　 28 800 000

　　资本公积——其他资本公积　　　　　　 5 400 000

　　6.股票股利的处理

　　被投资单位分派的股票股利，投资企业不作账务处理，但应于除权日 注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。

　　三、长期股权投资的减值

　　长期股权投资在按照规定进行核算确定其账面价值的基础上，如果存在减值迹象的，应当按照相关准则的规定计提减值准备。

　　借：资产减值损失

　　贷：长期股权投资减值准备

　　上述有关长期股权投资的减值准备在提取以后，均不允许转回。