注册会计师2014年《会计》精讲17_第2页

　　各期实际支付的价款之和与其现值之间的差额，符合《企业会计准则第17号——借款费用》中规定的资本化条件的，应当计入固定资产成本，其余部分应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。

　　2.自行建造固定资产

　　自行建造的固定资产，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。包括工程物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等

　　企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种方式。

　　(1)自营方式建造固定资产

　　企业为建造固资产准备的各种物资应当按照实际支付的买价、运输费、保险费等相关税费，作为实际成本。工程完工后，剩余的工程物资转为本企业存货的，按其实际成本或计划成本进行结转。 建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损，减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失，计入所建工程项目的成本;盘盈的工程物资或处置净收益，冲减所建工程项目的成本。工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，计入营业外收支。(注：工程物资的核算)

　　【例题1·单选题】(2010年考题)下列各项中，不应计入营业外支出的是( )。

　　A.支付的合同违约金

　　B.发生的债务重组损失

　　C.向慈善机构支付的捐赠款

　　D.在建工程 建设期间发生的工程物资盘亏损失

　　『正确答案』D

　　『答案解析』在建工程建设期间发生的工程物资盘亏损失应计入在建工程成本。

　　(P340)【例17-15】ABC公司借入一笔款项，于20×7年2月1日采用出包方式开工兴建一幢办公楼。20×8年10月10日工程全部完工，达到合同要求。10月30日攻城验收合格，11月15日办理工程竣工决算，11月20日完成全部资产移交手续，12月1日办公楼正式投入使用。

　　分析：办公楼达到预定可使用状态是10月10日，但是11月15日才办理工程竣工决算，因此在10月10日记账时应该用暂估价值记账，到办理竣工决算时再进行调整。

　　所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等， 按暂估价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理竣工决算手续后再调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

　　企业自营方式建造固定资产，发生的工程成本应通过“在建工程”科目核算，工程完工达到预定可使用状态时，从“在建工程”科目转入“固定资产”科目。

　　①高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入 “专项储备”科目。

　　②企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产;同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。 该固定资产在以后期间不再计提折旧。

　　(2)出包方式建造固定资产

　　企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括发生的建筑工程支出、安装工程支出、以及需分摊计入各固定资产价值的待摊支出。待摊支出，是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值，而应由所建造固定资产共同负担的相关费用，包括为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失以及负荷联合试车费等。企业为建造固定在产通过出让方式取得土地使用权而支付的土地出让金不计入在建工程成本，应确认为无形资产(土地使用权)。

　　3.其他方式取得的固定资产的成本

　　(1)投资者投入的固定资产的成本。投资者投入的固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项固定资产的公允价值作为入账价值。

　　(2)通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的固定资产成本。

　　(3)盘盈固定资产的成本。盘盈的固定资产，作为前期差错处理，在按管理权限报经批准处理前，应先通过“以前年度损益调整”科目核算。

　　4.存在弃置费用的固定资产

　　弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务。

　　对于这些特殊行业的特定固定资产，按照现值计算确定计入固定资成本的金额和相应的预计负债。

　　①借：固定资产

　　贷：预计负债

　　在固定资产的使用寿命内按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用应当在发生时计入账务费用。

　　②借：财务费用

　　贷：预计负债

　　一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。

　　③借：固定资产清理

　　贷：银行存款

　　【例5—4】 乙公司经国家批准20×7年1月1日建造完成核电站核反应堆并交付使用，建造成本为2 500 000万元，预计使用寿命40年。根据法律规定，该核反应堆将会对当地的生态环境产生一定的影响，企业应在该项设施使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治，预计发生弃置费用250 000万元。假定适用的折现率为10%。

　　『正确答案』

　　核反应堆属于特殊行业的特定固定资产，确定其成本时应考虑弃置费用。账务处理为：

　　(1)20×7年1月1日，弃置费用的现值=250 000×(P/F，10%，40)=250 000×0.0221=5 525(万元)

　　固定资产的成本=2 500 000+5 525=2 505 525(万元)

　　借：固定资产　　　　25 055 250 000

　　贷：在建工程　　　　　　　　　　25 000 000 000

　　预计负债　　　　　　　　　　55 250 000

　　(2)计算第1年应负担的利息费用=55 250 000×10%=5 525 000(元)

　　借：财务费用　　　5 525 000

　　贷：预计负债　　　　　　　　　　5 525 000

　　以后年度，企业应当按照实际利率法计算确定每年财务费用，账务处理略。