2013年注册会计师考试《会计》知识点讲义第二章_第2页

　　1.学习内容：

　　持有至到期投资

　　2.学习资料：

　　一、定义：持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。

　　二、特征：

　　1.回收的金额是固定或是可以确定的，到期日是明确的；

　　2.有明确的意图和能力持有至到期；

　　3.非衍生的金融资产。

　　对于衍生工具，如果属于套期保值，执行的是套期保值会计准则；如果是投机的，则应划分为交易性金融资产。由此，持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产都是非衍生金融资产。

　　三、核算

　　（1）持有至到期投资初始确认时，应当按公允价值计量，相关交易费用计入初始确认金额。

　　持有至到期投资有三个明细账，即“成本”、“利息调整”和“应计利息”。

　　（2）实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目（应收利息）。

　　借：持有至到期投资——成本（面值）

　　                  ——利息调整（差额）

　　    应收利息（支付价款中包含的已到付息期尚未领取的利息）

　　    贷：银行存款等（实际支付的金额）

　　（3）持有至到期投资初始确认时，应当计算其实际利率，并在持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。

　　（4）后续计量

　　企业应当采用实际利率法，按摊余成本对持有至到期投资进行后续计量。

　　实际利率法：是指按照金融资产或金融负债（含一组金融资产或金融负债）的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。

　　摊余成本：是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：

　　①扣除已收回的本金；

　　②加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

　　这个实际上指的就是利息调整的摊销，也就是投资收益（期初摊余成本×实际利率）与应收利息（债券面值×票面利率，即现金流入）之间的差额。

　　③扣除已发生的减值损失。

　　期末摊余成本的计算用公式表示如下：

　　期末摊余成本＝期初摊余成本＋投资收益－现金流入（实收利息）－已收回的本金－已发生的减值损失

　　其中：

　　投资收益＝期初摊余成本×实际利率

　　现金流入（实收利息）＝债券面值×票面利率；若债券为到期一次还本付息债券，则各期现金流入为零（最后一期除外）。

　　摊余成本的计算过程就是“投资收益”、“应收利息”（或“持有至到期投资—应计利息”）及“持有至到期投资—利息调整”各个账户期末的处理过程。

　　（5）期末会计处理相关分录：

　　①持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资：

　　借：应收利息（债券面值×票面利率）

　　借（或贷）：持有至到期投资——利息调整（差额）

　　    贷：投资收益（期初摊余成本×实际利率）

　　②持有至到期投资为一次还本付息债券投资：

　　借：持有至到期投资——应计利息（债券面值×票面利率）

　　借（或贷）：持有至到期投资——利息调整（差额）

　　    贷：投资收益（期初摊余成本×实际利率）

　　处置持有至到期投资时，应将所取得价款与持有至到期投资账面价值之间的差额，计入当期损益。

　　借：银行存款（实际收到的价款）

　　    持有至到期投资减值准备（已计提的减值准备）

　　    贷：持有至到期投资——成本（账面余额）

　　                      ——利息调整（或借方）（账面余额）

　　                      ——应计利息（账面余额）

　　    贷（或借）：投资收益（差额）

　　注意：重分类为可供出售金融资产的分录：

　　借：可供出售金融资产（重分类日的公允价值）

　　    持有至到期投资减值准备

　　    贷：持有至到期投资——成本

　　                      ——利息调整（或借方）

　　                      ——应计利息

　　贷（或借）：资本公积——其他资本公积

　　重分类后，在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得将该金融资产划分为持有至到期投资