2013年注册会计师《会计》考前练习(二)_第2页

　　1.甲上市公司(以下简称甲公司)与乙公司均为 增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为 17%。甲公司为扩大生产经营规模，实现生产 经营互补，2013年1月1日合并了乙公司。除 特别注明外，产品销售价格均为不含增值税的 公允价值。假定不考虑所得税的影响。有关资 料如下：

　　(1)2013年1月1日，甲公司通过发行2000万 股普通股(每股面值l元，市价为4.2元)取得了乙公司80%的股权，发行过程中支付券商 手续费和佣金l00万元，并于当日开始对乙公 司的生产经营决策实施控制。另以银行存款支 付相关审计、法律等费用20万元人民币。

　　①合并前，甲、乙公司之问不存在任何关联方 关系。

　　②2013年1月1日，乙公司除一或有负债和一 项管理用设备的公允价值和账面价值不一致外，其他可辨认资产、负债的公允价值与账面价值 相同。合并日(或购买日)该或有负债的公允价值为50万元，账面价值为0;该管理用设备 的账面价值为200万元，公允价值为300万元，预计尚可使用年限为10年，采用年限平均法计 提折旧，无残值。2013年1月1日乙公司可辨 认净资产账面价值的总额为8950万元。

　　上述或有负债为乙公司因产品质量诉讼案件而 形成，至2013年12月31日，该诉讼案件已结 案。

　　③乙公司2013年发生净亏损2000万元，除净 亏损外，未发生其他影响所有者权益变动的交易或事项。

　　④201 3年12月31日，甲公司对合并乙公司形 成的商誉进行减值测试。在进行商誉减值测试时，甲公司将乙公司的所有资产认定为一个资 产组，而且判断该资产组的所有可辨认资产不存在减值迹象。甲公司估计乙公司资产组的可 收回金额为7540万元。

　　(2)2013年1月1 13，甲公司与乙公司签订租赁协议，将一栋原自用办公楼出租给乙公司， 租赁期开始日为协议签订日，年租金为100万元，租赁期为l0年。乙公司将租赁的资产作为办公使用。甲公司将该栋出租办公楼作为投资性房地产核算，并按公允价值进行后续计量。该办公楼租赁期开始日的公允价值为2000万元，2013年12月31 13的公允价值为l800万 元。甲公司该办公楼系2012年6月30日达到预定可使用状态并交付使用，其建造成本为 1800万元，预计使用年限为20年，预计净残值为零。甲公司对所有固定资产按年限平均法计 提折旧。

　　(3)2013年7月10日，甲公司将一批库存商品赊销给乙公司，成本为1600万元，售价为 2000万元。至2013年12月31 13，乙公司将上述商品对外销售80%，售价为1800万元，20% 形成期末存货。至2013年12月31日，乙公司 尚未偿还甲公司款项，甲公司对该应收账款计提坏账准备234万元。

　　要求：

　　(1)根据资料(1)，判断上述企业合并的类型(同一控制下企业合并或非同一控制下企业合 并)，并说明理由;确定甲公司对乙公司长期股 权投资的初始投资成本，说明相关费用的会计处理，并编制相关会计分录。

　　(2)根据资料(1)，计算甲公司该项合并业务 在合并日(或购买日)合并报表中应确认的商 誉;判断甲公司2013年12月31日合并报表中是否应当对乙公司的商誉计提减值准备，并说 明判断依据(需要计算的，列出计算过程)。

　　(3)根据资料(2)，回答甲公司出租办公楼在合并资产负债表中列报的项目及金额。

　　(4)根据资料(3)，计算甲公司向乙公司出售存货在合并财务报表中确认的营业收入、营业 成本和存货的;简述甲公司应收乙公司账款在合并财务报表中的处理。

　　【正确答案】(1)

　　①该项合并为非同一控制下企业合并。

　　理由：因甲公司与乙公司在合并前不存在任何关联方关系，该项合并中不存在合并前对参与合并各方均实施最终控制的一方或相同的多方。

　　②甲公司对乙公司长期股权投资的成本=2000×4.2=8400(万元)，为进行企业合并支付的相关审计费、法律等费用在发生时直接计入当期损益(管理费用)，为发行股票支付的手续 费和佣金在发生时冲减股票的溢价发行收入，溢价不足冲减的，调整留存收益。

　　借：长期股权投资8400

　　贷：股本 2000

　　资本公积一股本溢价 6400

　　借：资本公积一股本溢价 100

　　管理费用 20

　　贷：银行存款 l20

　　(2)

　　①甲公司在购买日应确认的商誉=8400-[(8950+(300-200)-50]×80%=1200 (万元)。

　　②甲公司2013年12月31日合并报表中应当对乙公司的商誉计提减值准备。

　　判断依据：201 3年12月31日乙公司可辨认净资产按照购买日的公允价值持续计算的金额： [8950+(300-200)-50]-2000-(300- 200)÷10+50=7040(万元)。

　　【提示】只要或有负债了结，合并财务报表中就应将其冲销，增加乙公司利润。

　　包括完全商誉的乙公司可辨认净资产的账面价值=7040+1200/80%=8540(万元)

　　由于可收回金额7540万元小于8540万元，所以商誉发生了减值，因减值损失总额为1000万元，而完全商誉金额=1200÷80%=1500(万元)，所以减值损失均应冲减商誉。

　　甲公司合并财务报表应确认的商誉减值的金额=1000×80%=800(万元)

　　(3)

　　从合并财务报表看，该办公楼仍然作为自用办公楼，作为固定资产列报，列报淦额=1800- 1800÷20×1.5=1665(万元)。

　　(4)

　　①合并报表中应确认的营业收入为1800万元，

　　营业成本=1600×80%=1280(万元)，应确认存货=1600×20%=320(万元)。

　　②在合并财务报表中，要将甲公司的应收债权与乙公司应付债务抵消，甲公司在个别报表中 计提的坏账准备也应当冲回。

　　2.为扩大市场份额，经股东大会批准，甲公司2012年和2013年实施了并购和其他有关交易。

　　(1)并购前，甲公司与相关公司之间的关系如下：

　　①A公司持有B公司30%的股权，同时受托行使其他股东所持有B公司l8%股权的表决权 (3年前形成)。B公司董事会由ll名董事组成，其中A公司派出6名。B公司章程规定，其财务和经营决策经董事会半数以上成员通过即可实施。

　　②B公司持有C公司60%股权，能够控制C公司的财务和经营政策。

　　③A公司持有甲公司70%股权(3年前形成)。甲公司董事会由9人组成，其中A公司派出6人，甲公司章程规定，其财务和经营决策经董事会半数以上成员通过即可实施。(2)与并购交易相关的资料如下：①2012年5月10日，甲公司与8公司签订股

　　权转让合同。合同约定：甲公司以定向增发一定数量的本公司普通股和一宗土地使用权作为对价向B公司购买其所持有的C公司60%股权。

　　2012年7月1日，甲公司向8公司定向增发本公司l000万股普通股，当日甲公司股票的市场价格为每股4元。土地使用权变更手续和c公司工商变更登记手续亦于2012年7月1日办理完成，当日作为对价的土地使用权成本为2000万元，累计摊销600万元，未计提减值准备，公允价值为3400万元。同日C公司所有者权益账面价值为10000万元，可辨认净资产公允价值为l2500万元。

　　B公司持有c公司60%股权系8公司2011年1月1日从w公司购入，购入时c公司可辨认净资产的账面价值为9000万元，公允价值为12000万元。c公司可辨认净资产公允价值与账面价值的差额系由以下两项资产所致：一栋办公用房，成本为9000万元，已计提折旧3000万元，公允价值为8000万元;一项管理用软件，成本为3000万元，累计摊销500万元，公允价值为3500万元。上述办公用房于2005年12月31 E1取得，预计使用15年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧;上述管理用软件于2006年1月1日取得，预计使用l0年，预计净残值为零，采用直线法摊销。8公司和 W公司无关联方关系。2011年1月1日至2012年7月1日，C公司实现账面净利润2000万元，无其他所有者权益变动。

　　2012年7月1日，甲公司对c公司董事会进行改组，改组后的C公司董事会由ll名成员组成，其中甲公司派出7名。C公司章程规定，其财务和经营决策经董事会半数以上成员通过即可实施。

　　②2013年6月30日，甲公司以l800万元现金购买c公司l0%股权。当日，C公司可辨认净资产公允价值为18000万元。c公司工商变更登记手续于当日办理完成。

　　(3)2012年下半年c公司实现账面净利润1200万元，无其他所有者权益变动;2013年上半年 C公司实现账面净利润1000万元，可供出售金融资产公允价值上升增加其他综合收益200万元，无其他所有者权益变动。

　　(4)2013年4月10 F1，C公司向甲公司出售一批存货，成本为200万元，售价为300万元，至2013年6月30日，甲公司将上述存货对外出售60%0，售价为220万元，剩余存货未有减值迹象。

　　(5)2013年6月30 13，甲公司个别资产负债表中股东权益项目构成为：股本9000万元，资本公积13000万元，留存收益(盈余公积和未分配利润)10000万元。

　　假定：

　　(1)C公司没有子公司。

　　(2)对c公司个别报表调整不考虑所得税的影响，其他业务应考虑所得税的影响。

　　(3)各公司适用的所得税税率均为25%。

　　(4)消除内部交易中未实现的损益，甲公司和少数股东按持有C公司持股比例承担。

　　(5)对同一控制下的企业合并，不考虑合并日子公司留存收益的恢复。

　　(6)不考虑其他因素的影响。

　　要求：

　　(1)判断甲公司取得C公司60%股权交易的企业合并类型，并说明理由。

　　(2)计算甲公司取得c公司60%股权的成本，并编制相关会计分录。

　　(3)判断甲公司购买c公司l0%股权时是否形成企业合并，并说明理由;计算甲公司取得c公司l0%股权的成本，并编制相关会计分录。

　　(4)计算2013年6月30日因甲公司购买c公司10%股权在合并财务报表中应调整的资本公 积。

　　(5)计算2013年6月30日甲公司和c公司内 部存货交易在合并财务报表中确认的递延所得税资产。

　　(6)计算甲公司2013年6月30日合并资产负 债表中股本、资本公积、留存收益(盈余公积 和未分配利润)的金额。

　　【答案】 (1)

　　属于同一控制下的企业合并。理由：A公司在B公司和甲公司的董事人数均超过半数，均能够对B公司和甲公司实施控制，又因B公司能够控制C公司，所以合并前后甲公司和c公司均受A公司控制。

　　(2)

　　2012年7月1日C公司相对于最终控制方而言的账面价值=12000+2000-[8000-(9000-3000)]÷(15-5)×1.5-[3500-(3000-500)]÷(10-5)×1.5=13400(万元)，甲公司取得C公司60%股权的成本=13400×60%=8040(万元)。

　　会计分录：

　　借：长期股权投资8040

　　累计摊销 600

　　贷：股本 l000

　　无形资产 2000

　　资本公积一股本溢价 5640

　　(3)

　　不形成企业合并。理由：购买子公司少数股权， 控制权和报告主体没有发生变化。

　　甲公司取得c公司l0%股权的成本为1800万 元。

　　会计分录：

　　借：长期股权投资 l800

　　贷：银行存款 l 800

　　(4)

　　2013年6月30日甲公司合并财务报表中应反映调整后的C公司净资产的账面价值=13400+(1200+1000)-[8000-(9000-3000)]÷(15-5)-[3500-(3000-500)]÷(10-5)+200=15400(万元)。合并财务报表中应调减资本公积=1800-15400×10%=260(万元)。

　　(5)

　　应确认的递延所得税资产=(300-200)×(1-60%)×25%=10(万元)。

　　(6)

　　股本为9000万元;资本公积=13000—260+200×60%=12860(万元)，留存收益=10000+{(1200+1000) -[8000-(9000-3000)]÷(15-5)×1-[3500-(3000-500)]÷(10-5)x 1-(300-200)×(1-60%)×(1-25%)}×60%=11062(万元)。